Close

Nierynkowe transakcje a ukryte zyski – estoński CIT

Czas czytania: 4 minut

Spółki opodatkowane estońskim CIT podobnie jak podatnicy stosujący zasady ogólne mają obowiązek stosować w transakcjach z podmiotami powiązanymi ceny rynkowe. Wskutek niezgodności cen transferowych z zasadą ceny rynkowej po stronie „estońskiej” spółki może powstać dochód z ukrytych zysków. Przeczytaj o tym jak nierynkowe transakcje z podmiotami powiązanymi mogą przyczynić się do powstania ukrytych zysków.

Czytaj więcej na stronie bloga na temat warunku przystąpienia do estońskiego CIT związanego z transakcjami kontrolowanymi: Estoński CIT a transakcje z podmiotami powiązanymi

Ukryte zyski a transfer dochodu

W art. 28m ustawy o CIT zamieszczono katalog dochodów podlegających opodatkowaniu estońskim CIT. Wśród nich znajduje się dochód z ukrytych zysków. Ukryte zyski definiuje się jako świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

W objaśnieniach do estońskiego CIT wskazano, że istotą estońskiego CIT jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do momentu wypłaty dywidendy. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz wspólników. Zdaniem autorów objaśnień świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika, które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Do reguły tej nie powinno przypisywać się świadczeń pośrednio
powiązanych z podstawowym przedmiotem działalności, tj. np. szeroko pojmowanych świadczeń doradczych, udostępniania wartości intelektualnych czy majątku.

Wydaje się więc, że jako ukryty zysk powinna zostać potraktowana każdorazowa sytuacja w ramach której dojdzie do transferu dochodu w drodze nierynkowych cen stosowanych w transakcjach z podmiotami powiązanymi. Zasadniczo przerzucanie dochodu poprzez transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi odbywa się poprzez zawyżanie kosztów lub zaniżanie przychodów podmiotu, którego dochody mają zostać wytransferowane. W praktyce oznacza to, że aby wytransferować dochód ze spółki opodatkowanej estońskim CIT w drodze transakcji ze wspólnikiem (lub innym podmiotem powiązanym) należałoby obciążać tą spółkę nierynkowo wysokimi kosztami lub nabyć od tej spółki świadczenia w zamian za nierynkowo niskie wynagrodzenie.

Nadwyżka wartości rynkowej ponad cenę transferową

W art. 28m ustawy o CIT oprócz ogólnej definicji ukrytych zysków zawarto również otwarty katalog kategorii uznawanych za ukryty zysk. Jedną z tych kategorii jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określonej zgodnie z zasadą ceny rynkowej ponad ustaloną cenę tej transakcji. W praktyce konstrukcja tego przepisu zakłada, że nadwyżka wartości rynkowej ponad cenę transakcji może powstać w sytuacji jeśli zostaną zaniżone przychody spółki estońskiej (transfer dochodu od spółki do podmiotu powiązanego), lub jeśli zostaną zaniżone koszty (transfer dochodu od podmiotu powiązanego do spółki). Jednocześnie nadwyżka wartości rynkowej ponad cenę transakcji nie pojawi się (będzie ujemna) w sytuacji jeśli zostanie zawyżony przychód lub koszty.

Przykład gdzie zaniżono przychód [dochód spółki wytransferowano]: Spółka estońska uzyskuje przychód z transakcji z podmiotem powiązanym gdzie zastosowano cenę transferową w wysokości 1000 PLN podczas gdy cena rynkowa wynosi 1500 PLN. Nadwyżka wartości rynkowej transakcji (1500 PLN) ponad ustaloną cenę transakcji (1000 PLN) wyniesie 500 PLN. W tej sytuacji wystąpi dochód z ukrytego zysku.

Przykład gdzie zawyżono przychód [dochód spółki zawyżono]: Spółka estońska uzyskuje przychód z transakcji z podmiotem powiązanym gdzie zastosowano cenę transferową w wysokości 1000 PLN podczas gdy cena rynkowa wynosi 500 PLN. Nadwyżka wartości rynkowej transakcji (500 PLN) ponad ustaloną cenę transakcji (1000 PLN) nie wystąpi, bo różnica wyniesie -500 PLN. W tej sytuacji nie wystąpi dochód z ukrytego zysku.

Przykład gdzie zaniżono koszty [dochód spółki zawyżono]: Spółka estońska ponosi koszty z transakcji z podmiotem powiązanym gdzie zastosowano cenę transferową w wysokości 1000 PLN podczas gdy cena rynkowa wynosi 1500 PLN. Nadwyżka wartości rynkowej transakcji (1500 PLN) ponad ustaloną cenę transakcji (1000 PLN) wyniesie 500 PLN. W tej sytuacji wystąpi dochód z ukrytego zysku.

Przykład gdzie zawyżono koszty [dochód spółki wytransferowano]: Spółka estońska ponosi koszty z transakcji z podmiotem powiązanym gdzie zastosowano cenę transferową w wysokości 1000 PLN podczas gdy cena rynkowa wynosi 500 PLN. Nadwyżka wartości rynkowej transakcji (500 PLN) ponad ustaloną cenę transakcji (1000 PLN) nie wystąpi, bo różnica wyniesie -500 PLN. Pytanie czy w takiej sytuacji dochód z ukrytych zysków nie powstanie?

Ryczałt pełen wątpliwości

Wydawać by się mogło, że w ostatniej z opisanych powyżej sytuacji nie powinien wystąpić dochód z ukrytego zysku z uwagi na to, że nie wystąpiła również nadwyżka wartości rynkowej transakcji ponad ustaloną cenę transakcji. Niemniej sytuację tę obejmuje ogólne rozumienie ukrytych zysków (i pogląd wyrażony w objaśnieniach) jako świadczeń, których beneficjentem jest podmiot powiązany. Stąd wydaje się, że w sytuacji jeśli spółka „estońska” zostanie obciążona nierynkowo wysokimi kosztami, to koszty te w zakresie w jakim przewyższają rynkowy poziom powinny stanowić ukryte zyski.

Inna interpretacja przeczyłaby racjonalności ustawodawcy, który zdecydował się na włączenie do kategorii ukrytych zysków sytuacji gdzie zaniża się przychody spółki „estońskiej” a pominął sytuację gdzie spółka jest obciążana nierynkowo wysokimi kosztami. Z drugiej strony racjonalność ta staje przed znakiem zapytania jeśli spojrzymy na przykład trzeci a więc sytuację gdzie zaniżono koszty spółki „estońskiej” (a w efekcie jej dochód zawyżono). W tym wypadku nie dochodzi do transferu dochodu od spółki do wspólnika w drodze wypłaty innej niż dywidenda a przeciwnie to dochód wspólnika jest zaniżany. Mimo to przepis zdaje się obejmować również tę sytuację.

Pytanie czy w tej sytuacji również należałoby się uciec do ogólnej definicji ukrytych zysków i ich rozumienia zaprezentowanego w objaśnieniach? Skoro nie dochodzi do transferu dochodu ze spółki w innej formie niż wypłata dywidendy to czy zasadne jest traktowanie tej sytuacji jako ukrytego zysku? Wydaje się, że za taką interpretacją przemawiają argumenty natury celowościowej. Niemniej podatnikom nie pozostaje nic innego jak czekać aż pojawią się w tym zakresie interpretacje podatkowe lub wystąpić o nie samodzielnie. W miarę jak będą pojawiać się interpretacje obszar cen transferowych w spółkach opodatkowanych estońskim CIT stanie się bardziej przewidywalny.

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany. Wymagane pola są oznaczone *